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Werbungskosten | Vermietung und Verpachtung | Deutschland

Vermietungseinkünfte gehören nach deutschem Verständnis zu den so genannten „Überschusseinkünften“. Was verbirgt sich hinter diesem Begriff, d.h. wie ermittelt man die zu versteuernden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung? Der für die Besteuerung in Deutschland maßgebliche Überschuss definiert sich als Differenz zwischen Einnahmen und Werbungskosten. Der erste Teil dieser Rechnung, der Einnahmenbegriff, erklärt sich fast intuitiv als die Zahlungen des jeweiligen Mieters für die Miete, die Nebenkosten und eventuelle weitere Erstattungen.

Da die Einnahmen relativ fix sind, stellt sich einem Vermieter regelmäßig als zentrale Frage: welche Ausgaben können als Werbungskosten und somit steuermindernd abgezogen werden? Auch für den Vermietungsbereich gilt der allgemeine Werbungskostenbegriff: Hierzu gehören alle Aufwendungen, die dem Erwerb, der Sicherung oder der Erhaltung der jeweiligen Einnahmen dienen. Erforderlich ist, dass diese mit den Mieteinnahmen im direkten Zusammenhang stehen und der Vermieter die Kosten in Kauf nimmt, um aus dem Vermietungsobjekt Gewinne zu erzielen.

Aufwendungen werden steuerlich definiert als alle Ausgaben, die in Geld oder Geldeswert bestehen und deren Abfließen eine Vermögensminderung bewirken. Anders als bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gibt es bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung keinen pauschalen Betrag, der in jedem Fall von den Einnahmen abgezogen werden kann. Der Steuerpflichtige hat dem Finanzamt gegenüber alle geltend gemachten Kosten dem Grunde und der Höhe nach zu belegen (Nachweispflicht).

Aufwendungen, die mit der Erzielung von Vermietungseinnahmen im kausalen Zusammenhang stehen, können somit grds. als Werbungskosten geltend gemacht werden. Zeitlich gesehen gilt das sogenannte Abflussprinzip (für die Einnahmen aus der Vermietung analog das so genannte Zuflussprinzip): Hat der Vermieter z.B. eine Renovierungsrechnung im Dezember des Jahres 00 erhalten, allerdings den Rechnungsbetrag im Januar des Folgejahres überwiesen, so sind die Kosten in der Steuererklärung des Jahres 01 zu erklären. Das Rechnungsdatum ist an dieser Stelle irrelevant. 

Hinweis: Das Zufluss- / Abflussprinzip gilt in jedem Fall für die Einkommensteuer. Sollte das Objekt umsatzsteuerpflichtig vermietet werden, ist danach zu unterscheiden, ob der Vermieter von der Sollversteuerung (Rechnungsdatum ist maßgeblich) oder von der Istversteuerung (Abstellen auf Datum Zahlungseingang bzw. -ausgang) Gebrauch macht. Klassischerweise entstehen bei der Vermietung u.a. die folgenden Werbungskosten:

  • Schuldzinsen für Darlehen zum Erwerb der Immobilie oder den
  • Bau des Vermietungsobjektes
  • Verwalterkosten
  • Hausmeister und Reinigungskraft
  • Gärtner
  • Grundstücksbezogene Abgaben und Steuern
  • Schornsteinfeger und Wartungskosten z.B. für einen Aufzug
  • Steuerberaterkosten

Wird ein Objekt über mehrere Jahre vermietet, so hat der Vermieter zudem regelmäßig Aufwendungen im Interesse des Erhalts und der Pflege der Immobilie zu tätigen (Renovierungskosten). Unstrittig ist, dass solche Kosten mit der Sicherung bzw. der Erhaltung der Mieteinnahmen im Zusammenhang stehen und somit steuerlich beachtlich sind. Weitergehend ist allerdings danach zu trennen, ob die während der laufenden Vermietung entstehenden Kosten sofort steuermindernd geltend gemacht werden können oder ob diese über einen längeren Zeitraum zu verteilen sind.

In diesem Zusammenhang ist zunächst der Begriff des Erhaltungsaufwands zu definieren. Erhaltungsaufwand – und in der Folge sofort abzugsfähige Werbungskosten – liegt vor, wenn das bestehende Vermietungsobjekt in seiner Nutzbarkeit erhalten wird. Hierunter fallen z.B. Wartungs-, Instandhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen sowie die Erneuerung von vorhandenen Teilen und Einrichtungen wie z.B. Heizungsanlage, Böden, Fenster, Badeinrichtung etc.

Praxistipp: Werden Renovierungskosten nach obiger Definition als sofort abzugsfähiger Aufwand eingestuft, kann es je nach Einzelfall vorteilhaft sein, die Kosten dennoch über mehrere Jahre zu verteilen. Dies ist für größeren Erhaltungsaufwand (vom höchsten deutschen Finanzgericht, dem BFH, wurde Anfang der 90er schon ein Betrag von 1.440,00 DM als „größer“ angesehen)  auf Antrag möglich. Die Kosten können dann über einen Zeitraum von zwei bis fünf Jahren verteilt und in jedem Jahr anteilig abgezogen werden. Ein für den Vermieter günstiger Effekt kann sich in diesen Fällen aufgrund des progressiv steigenden Steuersatzes ergeben. Allerdings muss man gegenläufig als Zinseffekt einrechnen, dass sich die Aufwendungen erst verteilt über die Jahre steuermindernd auswirken.

Um aus einem Mietobjekt Einnahmen zu erzielen, ist zunächst der Erwerb der Immobilie notwendig. Außer in den Fällen der Schenkung oder des Erbes entstehen hierdurch zeitlich gesehen die ersten steuerlich zu würdigenden Kosten. Bevor die Frage nach der konkreten steuerlichen Geltendmachung beantwortet wird, sind grundlegend ein paar Begrifflichkeiten zu klären.

  • Anschaffungskosten sind Aufwendungen, die geleistet werden, um das Vermietungsobjekt zu erwerben bzw. um dieses in einen vermietungsbereiten Zustand zu versetzen. Hierzu gehören z.B. Kaufpreis für die Immobilie, Notarkosten, Grunderwerbsteuer, aber auch vorlaufende Kosten wie Besichtigungs- oder Gutachterkosten vor Erwerb und nachlaufende Kosten, z.B. später anfallende Anlieger- und Erschließungsbeiträge.
  • Herstellungskosten sind entsprechend Aufwendungen für den Bau eines Hauses bzw. einer Wohnung inklusive Architektenhonorar. Hierzu gehören auch Kosten des erstmaligen Strom-, Gas- und Wasseranschlusses.

Anschaffungs- und Herstellungskosten können nicht direkt und vollumfänglich im Jahr der Zahlung abgezogen werden. Vielmehr wird ihre steuermindernde Berücksichtigung mittels Abschreibungen zeitlich gestreckt. Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Abschreibung ist im ersten Schritt zwischen dem Grundstück selbst (Grund und Boden) und der darauf erstellten Bebauung zu unterscheiden: Da ein Grundstück nach dem Verständnis des Gesetzgebers nicht „verbraucht“ werden kann, wird es nicht planmäßig abgeschrieben.

Daher wirkt sich der Preis für das Grundstück steuerlich im Rahmen der laufenden Besteuerung nicht steuermindernd aus. Ein Abzug ist erst bei einem steuerpflichtigen Verkauf des Grundstücks möglich. Der Teil des Kaufpreises, der auf das Gebäude selber entfällt, kann im zweiten Schritt verteilt über einen pauschalierten Zeitraum von 33 / 40 / 50 Jahren (je nach Art des Gebäudes und Nutzung) in gleich bleibenden jährlichen Raten als „Absetzung für Abnutzungen (AfA)“ geltend gemacht werden. Wurde die Immobilie unterjährig gekauft bzw. fertiggestellt, kann die Abschreibung in diesem Jahr nur anteilig (pro rata temporis) angesetzt werden. Außerplanmäßige Abschreibungen des Gebäudes bei großem Wertverfall (z.B. in Folge von Naturkatastrophen) sind bei Überschusseinkünften nicht möglich.

Hinweis: Im Fall einer durch Schenkung oder Erbschaft erworbenen Immobilie tritt der Erwerber hinsichtlich der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten „in die Fußstapfen“ des vorherigen Eigentümers und führt die Abschreibungen auf das Gebäude grds. unverändert fort.

Nach deutschem Steuerrecht gibt es noch einen weiteren Kostenblock: Aufwendungen, die nach dem Kauf / Bau anfallen, allerdings trotzdem nicht in voller Höhe sofort als Werbungskosten abgezogen werden können. Diese werden als anschaffungsnahe Herstellungskosten bzw. nachträgliche Anschaffungs- / Herstellungskosten bezeichnet. Die Regelungen hierzu sind sehr detailliert und zum Teil durch Rechtsprechung geprägt. Im Folgenden werden die grundlegenden Aspekte dargestellt.

Der Begriff der anschaffungsnahen Herstellungskosten ist durch eine zeitliche und eine quantitative Komponente geprägt: Übersteigen innerhalb von 3 Jahren nach Erwerb eines Gebäudes die Reparatur- und Modernisierungsaufwendungen 15 % der Anschaffungskosten, so ist ein sofortiger Abzug dieser Aufwendungen nicht möglich. Vielmehr werden diese Kosten zusätzlich aktiviert und wie „echte Anschaffungskosten“ über den verbleibenden Abschreibungszeitraum verteilt. Unter diese Regelung fallen insbesondere Kosten für Instandsetzung oder Erneuerung vorhandener Sanitär-, Elektro- und Heizungsanlagen, der Fußbodenbeläge, der Fenster und der Dacheindeckung sowie Schönheitsreparaturen, die gemäß obiger Definition an sich als Erhaltungsaufwand qualifizieren. Nicht hierzu gehören üblicherweise jährlich anfallende Erhaltungsarbeiten. Nachträgliche Herstellungskosten liegen insbesondere vor, wenn ein bestehendes Gebäude aufgestockt bzw. erweitert oder die nutzbare Fläche erweitert wird.

Beispiele sind z.B. die Errichtung eines Wintergartens, der Anbau von Balkonen oder der Einbau von Dachgauben. Ergänzend ist zu beachten, dass auch eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung zu nachträglichen Anschaffungs- / Herstellungskosten führt. Gehen Maßnahmen zur Instandsetzung bzw. Modernisierung eines Gebäudes gesamt gesehen über eine (zeitgemäße) substanzerhaltende Erneuerung hinaus, sind die Aufwendungen ergänzend zu aktivieren und wirken sich erst über die jährliche Abschreibung aus. Hierbei wird insbesondere auf die Heizung, Sanitär- und Elektroinstallationen sowie die Fenster abgestellt. Werden mindestens drei der genannten vier Maßnahmen gegenüber dem früheren Zustand im Standard gehoben (das heißt z.B. Marmorbad statt vorherigen schlichten Bads mit einfacher Sanitäreinrichtung), wird kein sofortiger Abzug gewährt. Diese Prüfung wird als „Drei-Maßnahmen-Regel“ bezeichnet.

PRAXISTIPP: Insbesondere bei den hier beschriebenen Aufwendungen kommt es auf eine Feinabstimmung zwischen dem spanischen und deutschen Steuerberater an. Bei sinngebender Gestaltung kann in Deutschland eine Erstattung der Einkommensteuer erreicht werden.