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Immobiliengesellschaften in Spanien | Steuerliches Sonderregime

Die Steuersonderregelung für Unternehmen, die sich der Vermietung von Wohnimmobilien widmen, wurde im Jahr 2003 eingeführt und wird heute durch Artikel 48 und 49 der Königlichen Gesetzesverordnung 27/2014 vom 27. November 2014 zur Annahme der überarbeiteten Fassung des spanischen Körperschaftsteuergesetzes (Ley Impuesto sobre Sociedades - LIS) geregelt.

Die Anwendung dieser Sonderregelung ist fakultativ und besteht hauptsächlich aus einer Minderung der Körperschaftsteuerlast um mindestens 85 %, die aus Einkünften aus der Vermietung von Wohnungen entstehen, sofern bestimmte Voraussetzungen erfüllt werden. Daraus ergibt sich ein effektiver Gesamtsteuersatz von 3,75 %.

Gesellschaftszweck

Unternehmen, die sich dieser Sonderregelung unterstellen möchten, müssen die Vermietung von Wohnimmobilien auf spanischem Staatsgebiet zum Gesellschaftszweck haben, wenn auch nicht ausschließlich. Die zu vermietenden Wohnimmobilien können vom Unternehmen erworben, errichtet oder vermarktet worden sein. Der Gesellschaftszweck muss im Rahmen einer Geschäftstätigkeit erfolgen.

Das bedeutet, dass hierfür sowohl materielle als auch personelle Ressourcen vorhanden sein müssen, die eine Unternehmensorganisation im Sinne von Artikel 5 des LIS1 ausmachen. Dafür ist zunächst die Beschäftigung einer Person in Vollzeit erforderlich. Andernfalls könnte das Unternehmen als reine Vermögensverwaltungsgesellschaft angesehen werden, die lediglich Immobilien hält.

Was den Begriff der Geschäftstätigkeit angeht, so hat die Generaldirektion für Steuern, die der spanischen Steuerverwaltung die Vorgehensweise vorschreibt, verbindliche Auskünfte über Ausnahmefälle herausgegeben, in denen auch ohne Beschäftigung einer Person von einer Geschäftstätigkeit ausgegangen werden kann. Insbesondere wird davon ausgegangen, dass eine wirtschaftliche Tätigkeit auch in Unternehmenssituationen vorliegt, in denen ein Unternehmen über ein signifikantes Immobilienvermögen verfügt, für dessen Verwaltung mindestens eine Person erforderlich wäre, diese Erfordernis jedoch durch die Vergabe von Unteraufträgen und die Auslagerung der Verwaltung an fachlich spezialisierte Dritte abgelöst wird.

Dieser Gesellschaftszweck ist vereinbar mit:

  • Der Ausübung anderer komplementärer Tätigkeiten
  • Der Übertragung der vermieteten Objekte nach Ablauf eines Zeitraumes von mindestens 3 Jahren, in denen besagte Immobilien vermietet oder zur Vermietung angeboten werden müssen.

 

Es muss sich um Wohnimmobilien handeln die bestimmte Anforderungen in Bezug auf Anzahl der Wohnungen und Mietdauer erfüllen:

  • Anzahl der Wohnungen. Die Anzahl der vermieteten bzw. zur Vermietung angebotenen Wohnungen innerhalb jedes Besteuerungszeitraums muss zu jeder Zeit größer oder gleich acht sein. Es besteht keine Höchstgrenze. Sollte das Unternehmen zu Beginn des Besteuerungszeitraums über acht oder mehr vermietete Wohnimmobilien verfügen und infolge einer Eigentumsübertragung einer oder mehrerer Wohnimmobilien danach weniger als acht Wohnimmobilien zur Verfügung haben, kann diese Sonderregelung auch dann nicht angewandt werden, wenn zum Abschluss des Besteuerungszeitraums die Mindestzahl erneut erreicht worden ist.
  • Mietdauer. Um die angewandte Steuervergünstigung in Anspruch nehmen zu können, müssen die Wohnimmobilien für mindestens drei Jahre vermietet bzw. zur Vermietung angeboten werden. Der Zeitraum von drei Jahren gilt für:
    • Wohnimmobilien, die vor dem Zeitpunkt der Anwendung der Sonderregelung im Eigentum des Unternehmens standen. Der Zeitraum beginnt mit dem Anfang des Besteuerungszeitraums, in dem die Anwendung der Sonderregelung beantragt wird, sofern die Wohnimmobilien zu diesem Zeitpunkt bereits vermietet waren.
    • Wohnimmobilien, die zwar vor dem Zeitpunkt der Anwendung der Sonderregelung im Eigentum des Unternehmens standen, jedoch zu Beginn des Besteuerungszeitraums, in dem die Anwendung der Sonderregelung beantragt wird, nicht vermietet waren. Bei Wohnimmobilien, die nach diesem Zeitpunkt erworben oder vermarktet werden, beginnt der Zeitraum in dem Augenblick, in dem die Wohnimmobilie zum ersten Mal vermietet wird.

Bei Nichterfüllung der Anforderungen hinsichtlich der Mietdauer geht die Steuervergünstigung verloren, die das Unternehmen auf die Einnahmen aus der Vermietung der Wohnimmobilie während der gesamten Dauer der Anwendung der Regelung erhalten hat. Das Unternehmen muss in diesem Fall den Gesamtbetrag der angewandten Vergünstigungen aus sämtlichen Besteuerungszeiträumen, in denen diese Sonderregelung angewandt wurde zuzüglich Verzugszinsen unbeschadet etwaiger anwendbarer Geldstrafen und Zuschläge zurückerstatten.

  • Der Wohnimmobilie gleichgestellt sind: Das Mobiliar, Abstellräume, Garagen (höchstens zwei), sowie weitere vermietete Räumlichkeiten, Bereiche oder Dienstleistungen, sofern diese zusammen mit der Wohnung vermietet werden. Hiervon ausgenommen sind Geschäftsräume.
  • Als Vermietung einer Wohnimmobilie versteht man die Vermietung eines bewohnbaren Gebäudes, dessen vorrangigster Zweck die Deckung eines permanenten Bedarfs des Mieters an Wohnraum ist (daher ist z.B. die Ferienvermietung ausgeschlossen).

Folgende Gegebenheiten bedeuten eine Nichterfüllung der Voraussetzungen zur Anwendung dieser Sonderregelung:

  • Unterschreitung der Mindestanzahl vermieteter oder zur Vermietung angebotener Wohnimmobilien. Selbst wenn das Unternehmen zu Beginn des Geschäftsjahres über die Mindestanzahl der erforderlichen Wohnimmobilien verfügte, aber eine davon im Verlauf desselben Besteuerungszeitraums veräußert und damit die Mindestanzahl an vermieteten oder zur Vermietung angebotenen Wohnimmobilien unterschreitet, darf er die Vergünstigung in diesem Geschäftsjahr nicht anwenden, selbst wenn zum Abschluss des Besteuerungszeitraums die Mindestzahl erneut erreicht worden ist.
  • Eine der Wohnimmobilien erfüllt nicht die Voraussetzung des Mindestzeitraums von drei Jahren, in denen die Wohnung vermietet sein muss oder zur Vermietung angeboten werden muss. Die auf diese Wohnimmobilie anwendbare und bisher angewandte Vergünstigung geht verloren. Daher muss das Unternehmen die Steuersituation des Jahres der Nichterfüllung und auch die der Vorjahre bereinigen, in denen die Sonderregelung angewandt wurde. Abgesehen vom höheren Steuerbetrag durch Verlust der in den vorangegangenen Geschäftsjahren auf diese Wohnimmobilie zu Unrecht angewandten Vergünstigung Fallen Zinsen, Säumniszuschläge bzw. Geldstrafen an.
  • Es ist keine schriftliche Mitteilung an die Steuerbehörde über die Absicht auf Anwendung der Sonderregelung ergangen oder es wurde keine getrennte Buchhaltung geführt. Dies führt zu einer Rückzahlungspflicht der in jedem Geschäftsjahr angewandten Vergünstigung, hinzu kommen die entsprechenden Zinsen, Säumniszuschläge bzw. Geldstrafen.

Die Option auf Anwendung der Sonderregelung erfordert, dass eine schriftliche Mitteilung an die Steuerbehörde ergeht. Die Steuervergünstigung ist ab demselben Besteuerungszeitraum, in dem die schriftliche Mitteilung erfolgt. sowie auf die folgenden Besteuerungszeiträume anwendbar, solange nicht ausdrücklich auf die Steuervergünstigung verzichtet wird.

Demzufolge betrifft die Steuervergünstigung sämtliche Einkünfte aus dem ersten Besteuerungszeitraum, selbst wenn ein Teil dieser Einkünfte aus der Vermietung von Immobilien stammt, die bereits vor dem Zeitpunkt der Mitteilung der Option auf Anwendung der Sonderregelung an die Steuerbehörde bestanden.

Es bestehen keine Vorgaben zur Form, in der die besagte Mitteilung an die Steuerbehörde erfolgen soll. Verlangt wird lediglich eine ausdrückliche Mitteilung in einer geeigneten Weise, sodass ein entsprechender Nachweis über die Ausübung dieser Option vorliegt.

Demzufolge ist noch vor Ende des Besteuerungszeitraums ein Schreiben bei der Steuerbehörde einzureichen, aus dem hervorgeht, dass die Absicht auf Anwendung der Steuervergünstigung besteht. Beabsichtigt man beispielsweise, die Sonderregelung für das Geschäftsjahr 2020 zu beanspruchen, so muss die Mitteilung bis zum 31. Dezember des besagten Jahres erfolgen.

Anlassfall

Den Vergleich der Steuerfolgen gemäß Gestaltungsoptionen nehmen wir anhand einer Sociedad Limitada (SL - spanische GmbH) vor, die Immobilien zu Wohnzwecken an natürliche Personen vermietet. Nennen wir sie Finca SL. Dabei wird ein jährlicher Gewinn von 200.000 Euro erzielt. Der Buchwert der SL beträgt 4 Millionen Euro. Ebenso gehen wir davon aus, dass 100 Prozent der Anteile von einer in Deutschland ansässigen natürlichen Person gehalten werden. Die weiteren Eckdaten werden wir in den Rechenbeispielen variieren, um den Gestaltungsspielraum aufzuzeigen.

Ertragsteuer

In Spanien ansässige Gesellschaften bezahlen auf den Gewinn, der aus Wohnvermietung erzielt wird, 25 Prozent Körperschaftsteuer. Das bedeutet, dass für die Finca SL 50.000 Euro Körperschaftsteuer anfallen. Danach steht ein Gewinn von 150.000 Euro zur Verfügung, dessen Ausschüttung neuerlich zu versteuern ist, bei Residenten mit 19 bis 23 Prozent, bei deutschen Nichtresidenten mit 15 Prozent, sofern nicht die Mutter-Tochter-Richtlinie der EU greift (dann keine Quellensteuer in Spanien).

Zu erwähnen ist, dass neben dem Sonderregime für Immobiliengesellschaften auch andere Begünstigungen greifen können, zum Beispiel die reduzierte Körperschaftsteuer von 15 % für neu geschaffene Unternehmen. Diese alternativen Begünstigungen und deren Voraussetzungen sind jedoch nicht Gegenstand der Betrachtung.

Vermögensteuer

In Spanien ansässige Gesellschaften bezahlen auf den Gewinn, der aus Wohnvermietung erzielt wird, 25 Prozent Körperschaftsteuer. Das bedeutet, dass für die Finca SL 50.000 Euro Körperschaftsteuer anfallen. Danach steht ein Gewinn von 150.000 Euro zur Verfügung, dessen Ausschüttung neuerlich zu versteuern ist, bei Residenten mit 19 bis 26 Prozent, bei deutschen Nichtresidenten mit 15 Prozent, sofern nicht die Mutter-Tochter-Richtlinie der EU greift (dann keine Quellensteuer in Spanien).

Zu erwähnen ist, dass neben dem Sonderregime für Immobiliengesellschaften auch andere Begünstigungen greifen können, zum Beispiel die reduzierte Körperschaftsteuer von 15 % für neu geschaffene Unternehmen. Diese alternativen Begünstigungen und deren Voraussetzungen sind jedoch nicht Gegenstand der Betrachtung.

Erbschaftsteuer

Wenn der Gesellschafter die Anteile als einziges spanisches Vermögen an ein leibliches Kind vererbt (Verwandtschaftsgruppe I oder II, je nach Alter), das in Spanien kein Vorvermögen hat, so wird gemäß balearischer Tabelle eine Erbschaftsteuer von ca. 490.000 Euro fällig. In diesem Fall übt der Nichtresident sein Wahlrecht zugunsten der regionalen Gesetzgebung aus, da im Vergleich zur zentralspanischen Regelung vorteilhafter. Die Zahlung der Erbschaftsteuer ist Voraussetzung für die Überschreibung der Anteile an den Erben.

 

Ertragsteuer

Die Finca SL erfüllt alle Voraussetzungen des Sonderregimes für Immobiliengesellschaften. U.a. betreibt die Gesellschaft die Vermietung von mindestens 8 Wohnobjekten (die Bedingungen im Detail werden im folgenden Kapital dargelegt). Daraus ergibt sich eine Körperschaftsteuer, die einem effektiven Gesamtsteuersatz von 3,75 Prozent entspricht. Somit bezahlt die Finca SL 7.500 Euro Körperschaftsteuer.

Vermögensteuer

Die Anwendbarkeit des Sonderregimes hat nicht automatisch eine Befreiung von der Vermögensteuer zur Folge, jedoch bestehen grundsätzlich gute Chancen, dass die spezifischen Bedingungen der vermögensteuerlichen Befreiung erfüllt werden können, als da sind:

  • Mindestens 5 Prozent Beteiligung
  • Einstufung der Gesellschaft als wirtschaftlich aktiv (= nicht vermögenshaltend)
  • Leitende Funktion des Geschäftsführers, deren Entlohnung mehr als die Hälfte des Einkommens aus Arbeit und gewerblichen Tätigkeiten ausmacht

Bezüglich der Einstufung der Wohnvermietung als gewerbliche Tätigkeit ist anzumerken, dass in Anlehnung an das Sonderregime vielfach die Mindestzahl von 8 Immobilien als Schwelle genannt wird. Damit kann eine Anerkennung jedoch nicht garantiert werden, da das Gesetz im Wortlaut eine andere Bedingung formuliert: Für die Verwaltung der Immobilienvermietung muss ein Vollzeit-Angestellter notwendig sein.

Abhängig von Art und Größe der Wohnobjekte kann dies einerseits bereits bei weniger als 8 Immobilien erfüllt sein, in anderen Fällen lässt sich diese Notwendigkeit auch bei mehr Immobilien schwer darstellen (Beispiel: 10 kleine Stadtwohnungen in Langzeitvermietung). Es lohnt sich in jedem Fall, das Kleingedruckte dieser Regelung sowie die Interpretation der Steuerbehörden und Gerichte zu kennen, was die zahlreichen damit verbundenen Detailfragen betrifft (Beispiel: Muss ein eigenes Büro unterhalten werden?). Im Fall der Finca SL nehmen wir an, dass alle Hürden genommen sind. Damit sind die Anteile von der Vermögensteuer befreit.

Erbschaftsteuer

Die Erfüllung der Kriterien für die Befreiung von der Vermögensteuer öffnet die Tore zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage zu Zwecken der Erbschaftsteuer um 95 % in Anwendung der diesbezüglichen Regelungen des balearischen Erbschaftsteuergesetzes. Allerdings ist eine zusätzliche Bedingung zu erfüllen: Der Erbe muss die Anteile mindestens fünf Jahre halten und darf in diesem Zeitraum nichts unternehmen, was zu einer substanziellen Wertminderung der Anteile führen könnte. Andernfalls muss er den Differenzbetrag zuzüglich Zinsen nachzahlen. Gehen wir neuerlich von einem leiblichen Kind des Gesellschafters aus, das kein Vorvermögen in Spanien hat, mindert sich bei Erfüllung aller Bedingungen die Erbschaftsteuer somit auf 24.500 Euro.